跨境融資租賃稅收籌劃實(shí)物

    跨境融資租賃業(yè)務(wù)的納稅規(guī)定

    跨境融資租賃在業(yè)務(wù)性質(zhì)上具有三重性：增值稅或營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入、進(jìn)口貨物。對(duì)境外出租方而言，既提供應(yīng)征增值稅或營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，又取得了應(yīng)征所得稅的應(yīng)稅收入，對(duì)境內(nèi)承租方而言，通過(guò)租賃的方式，進(jìn)口增值稅應(yīng)稅貨物。

    第一和第二種性質(zhì)，導(dǎo)致境內(nèi)承租方給境外出租方支付租金時(shí)，應(yīng)扣繳營(yíng)業(yè)稅或增值稅、企業(yè)所得稅，第三種性質(zhì)，導(dǎo)致境內(nèi)的承租方進(jìn)口貨物時(shí)，應(yīng)繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅和關(guān)稅。但是一般貿(mào)易的貨物進(jìn)口，只由進(jìn)口方繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅和關(guān)稅，境外銷(xiāo)售方?jīng)]有在中國(guó)繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅、所得稅的義務(wù)。

    上海增值稅改革后，對(duì)境外的出租方，由按照差額繳納5%的營(yíng)業(yè)稅，改為按照全額扣繳17%的增值稅，稅負(fù)增加幅度較大。下面通過(guò)案例演示一下稅負(fù)的變化情況。

    跨境融資租賃出租方的稅負(fù)變化

    “營(yíng)改增”前

    境外融資租賃A公司將價(jià)值100萬(wàn)元的設(shè)備，以117萬(wàn)元的租金價(jià)格出租給上海的B公司，為便于說(shuō)明問(wèn)題，假定B公司一次性支付租金，不考慮關(guān)稅，則B公司應(yīng)納進(jìn)口增值稅為117×17%＝19.89（萬(wàn)元）。

    B公司支付租金時(shí)，應(yīng)扣繳的營(yíng)業(yè)稅為（117－100）×5%＝0.85（萬(wàn)元）。

    假定利息的預(yù)提稅率是10%，B公司支付租金時(shí)應(yīng)扣繳的所得稅為（117－100）×10%＝1.7（萬(wàn)元）。

    境外A公司租金凈收入為117－1.7－0.85＝114.45（萬(wàn)元）。

    如果B公司不是增值稅一般納稅人，則租賃設(shè)備的全部成本為117＋19.89＝136.89（萬(wàn)元）。

    如果B公司是增值稅一般納稅人，則租賃設(shè)備的成本為117萬(wàn)元。

    “營(yíng)改增”后

    境外融資租賃A公司將價(jià)值100萬(wàn)元的設(shè)備以117萬(wàn)元的價(jià)格出租給上海的B公司，為便于說(shuō)明問(wèn)題，仍假定B公司一次性支付租金，不考慮關(guān)稅，則B公司應(yīng)繳納的進(jìn)口增值稅為117×17%＝19.89（萬(wàn)元）。

    B公司在支付租金時(shí)，應(yīng)扣繳A公司的增值稅為117÷（1＋17%）×17%＝17（萬(wàn)元）。

    假定利息的預(yù)提稅稅率為10%，應(yīng)扣繳的企業(yè)所得稅為（117－100）×10%＝1.7（萬(wàn)元）。

    境外A公司租金凈收入為117－1.7－17＝98.3（萬(wàn)元）。

    “營(yíng)改增”后，A公司凈租金收入將由114.45萬(wàn)下降到98.3萬(wàn)元，減少16.15萬(wàn)元，因?yàn)楦恼髟鲋刀惡�，被扣繳的增值稅比以前被扣繳的營(yíng)業(yè)稅多16.15萬(wàn)元。

    如果B公司不是增值稅一般納稅人，則租賃設(shè)備的全部成本為117＋19.89＝136.89（萬(wàn)元）。

    如果B公司是增值稅一般納稅人，則租賃設(shè)備的成本為117－17＝100（萬(wàn)元）。

    如果營(yíng)改增試點(diǎn)擴(kuò)大到其他城市，對(duì)境外出租方將產(chǎn)生很大的影響。

    主動(dòng)調(diào)整業(yè)務(wù)模式亦可減輕稅負(fù)

    融資租賃的標(biāo)的物一般是設(shè)備，之所以在境內(nèi)承租方繳納進(jìn)口增值稅和關(guān)稅后，境外出租方還負(fù)有流轉(zhuǎn)稅和所得稅的納稅義務(wù)，主要是因?yàn)槿谫Y租賃業(yè)務(wù)具有的上述三重性，所以，為降低出租方的稅收負(fù)擔(dān)，必須調(diào)整業(yè)務(wù)模式，將具有三重性的融資租賃簡(jiǎn)化成一般的購(gòu)銷(xiāo)。

    但是承租方之所以采用融資租賃而不是一般貿(mào)易方式進(jìn)口設(shè)備的主要原因是資金困難。融資租賃可以分期支付租金，緩解資金的壓力。因此，如果境外融資租賃A公司不想承受較高的稅負(fù)，又要開(kāi)展與B公司的業(yè)務(wù)，可以考慮適當(dāng)調(diào)整與B公司的業(yè)務(wù)模式。

    1.A和B將租賃合同變成銷(xiāo)售合同，由支付租金變成分期支付貨款。

    2.A向B提供借款，由B向A購(gòu)買(mǎi)設(shè)備，B再向A分期歸還本金和利息。

    3.A向B出資，B用A投入的股本購(gòu)買(mǎi)設(shè)備，A再轉(zhuǎn)讓股權(quán)或撤資。

    租賃合同變成銷(xiāo)售合同

    將租賃合同變銷(xiāo)售合同后，將租賃行為變成銷(xiāo)售行為，A公司的收入就不再是租金而是銷(xiāo)售貨款，可以不再負(fù)有繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅、所得稅的義務(wù)。

    那么如何將租賃合同變成銷(xiāo)售合同呢？可以參照《中華人民共和國(guó)合同法》中關(guān)于買(mǎi)賣(mài)合同和融資租賃合同的定義，盡量使合同不具備融資租賃合同的特點(diǎn)，避免被認(rèn)定為融資租賃合同。根據(jù)合同法第130條規(guī)定，買(mǎi)賣(mài)合同是出賣(mài)人轉(zhuǎn)移標(biāo)的物所有權(quán)與買(mǎi)受人，買(mǎi)受人支付價(jià)款的合同。合同法第237條規(guī)定，融資租賃合同是出租人根據(jù)承租人對(duì)出賣(mài)人、租賃物的選擇，向出賣(mài)人購(gòu)買(mǎi)租賃物，提供給承租人使用，承租人支付租金的合同。

    租賃進(jìn)口和一般貿(mào)易進(jìn)口，在繳納關(guān)稅的方式上也不同，租賃進(jìn)口貨物可以分期繳納進(jìn)口關(guān)稅和增值稅，一般貿(mào)易進(jìn)口必須一次性繳納進(jìn)口關(guān)稅和增值稅。

    將租賃合同變成銷(xiāo)售合同可能遇到的問(wèn)題是，即使是分期付款，付款的次數(shù)一般也應(yīng)少于支付租金的次數(shù)，B公司的資金壓力相比支付租金可能大一些。但由于A公司因此少繳的增值稅或營(yíng)業(yè)稅、所得稅在20%左右，最高可達(dá)27%，可以在價(jià)格上給B公司減讓一部分。另外一個(gè)問(wèn)題是，根據(jù)目前外匯管理的規(guī)定，貨物貿(mào)易延期付款，需要辦理外債登記，而外債登記的規(guī)模和時(shí)間可能不能完全滿足分期付款的要求。

    租賃合同變成借款合同

    B公司融資租賃的原因是資金問(wèn)題，可以考慮由B公司向境外的A公司借款，再用借入資金向A公司購(gòu)置設(shè)備，然后分期歸還本金和利息。盡管利息仍將征收營(yíng)業(yè)稅和所得稅，但與按照租金全額征收增值稅相比，按照利息征收企業(yè)所得稅要好得多。此種方式面臨的問(wèn)題仍是B公司能否大規(guī)模借外債。另外Ａ公司也需占用更多的資金。

    租賃合同變成投資合同

    為解決B公司的資金困境，可以由A公司向B公司出資，B公司用A公司出資的資金從A公司購(gòu)進(jìn)設(shè)備，然后，A公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)或撤資。轉(zhuǎn)讓股權(quán)或撤資，僅有所得稅的問(wèn)題，也可大大減輕稅負(fù)，與借款類(lèi)似。但是，A公司需占用更多的資金，在審批的程序上也比較麻煩。