應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)是企業(yè)把由于賒銷而形成的應(yīng)收賬款有條件地轉(zhuǎn)讓給保理商，以獲得銀行的流動(dòng)資金支持，加快資金周轉(zhuǎn)，由保理商為其提供融資、應(yīng)收賬款管理、信用風(fēng)險(xiǎn)擔(dān)保等綜合性服務(wù)，其實(shí)質(zhì)在于債權(quán)轉(zhuǎn)讓與債權(quán)實(shí)現(xiàn)。
　　
　　目前很多金融機(jī)構(gòu)紛紛開展此項(xiàng)業(yè)務(wù)，但新準(zhǔn)則沒有明確應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，如何進(jìn)行應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)賬務(wù)處理十分重要，處理不當(dāng)有可能形成重大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
　　
　　01、保理業(yè)務(wù)的分類
　　
　　保理業(yè)務(wù)按照風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任的原則可以分為如下三類：
　　
　　（1）按是否融資分為融資保理與非融資保理。
　　
　　保理商提供預(yù)付款融資，則為融資保理，又稱為折扣保理。因?yàn)槠髽I(yè)將發(fā)票交給保理商時(shí)，只要是在信用銷售額度內(nèi)的已核準(zhǔn)應(yīng)收賬款，保理商立即支付不超過發(fā)票金額80%的現(xiàn)款，余款待收妥后結(jié)清，如果保理商不提供預(yù)付賬款融資，而是在賒銷到期時(shí)才支付，則為非融資保理（到期保理），屆時(shí)不管貨款是否收到，保理商都必須支付貨款。
　　
　�。�2）按債權(quán)轉(zhuǎn)讓是否通知欠款方分為公開型保理與隱蔽型保理。
　　
　　公開型保理也叫明保理是指債權(quán)轉(zhuǎn)讓一經(jīng)發(fā)生，企業(yè)須以書面形式將保理商的參與情況通知買方，并指示買方將貨款直接給付保理商；隱蔽型保理也叫暗保理是指企業(yè)不將債權(quán)轉(zhuǎn)讓及保理商參與情況通知買方，買方仍將貨款付給企業(yè)，企業(yè)收到貨款后轉(zhuǎn)付給保理商，即保理業(yè)務(wù)的操作過程只在企業(yè)與保理商之間私下進(jìn)行。
　　
　�。�3）按是否帶有追索權(quán)分為有追索權(quán)保理與無追索權(quán)保理。
　　
有追索權(quán)保理是指保理商因債權(quán)轉(zhuǎn)讓向企業(yè)提供一定的資金后，在欠款方拒絕履行付款義務(wù)或者無力支付交易款項(xiàng)的情形下，保理商有權(quán)要求企業(yè)償還資金。無追索權(quán)保理是指保理商因債權(quán)轉(zhuǎn)讓向企業(yè)提供一定的資金后，由保理商獨(dú)立承擔(dān),欠款方拒絕履行付款義務(wù)或者無力支付交易款項(xiàng)的風(fēng)險(xiǎn)。
　　
　　現(xiàn)我們就最常見的是否附有追索權(quán)這一類的保理業(yè)務(wù)，在債權(quán)轉(zhuǎn)讓及債權(quán)實(shí)現(xiàn)過程中會(huì)計(jì)處理及稅務(wù)處理進(jìn)行分析說明。
　　
　　02、應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理
　　
　　應(yīng)收賬款保理會(huì)計(jì)處理的關(guān)鍵是要按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，在會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)當(dāng)判斷應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)移是否符合終止確認(rèn)條件，即判斷應(yīng)收賬款所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方。企業(yè)在會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)當(dāng)判斷應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)移是否符合終止確認(rèn)條件。
　　
　　03、應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理
　　
　　“應(yīng)收賬款保理”不附追索權(quán)出售轉(zhuǎn)讓，應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓方出售價(jià)格一般都低于應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，受讓方最終自己承擔(dān)壞賬風(fēng)險(xiǎn)，本金可能全部收回，也可能部分收回，甚至血本無歸。
　　
　　有追索權(quán)應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓，無論最終受讓方的溢價(jià)由轉(zhuǎn)讓方回購產(chǎn)生還是債務(wù)人對(duì)付了債務(wù)后取得，受讓方的目的均是以貨幣資金投資收取的保底利潤。
　　
　　應(yīng)收賬款保理出讓方和債務(wù)人的處理無異議，主要有爭議的地方為保理商“不附追索權(quán)出售方式”的處理方式，以下為我對(duì)不同觀點(diǎn)的看法：
　　
　　觀點(diǎn)一：對(duì)于應(yīng)收賬款的產(chǎn)生，原始的債權(quán)債務(wù)關(guān)系是基于購銷關(guān)系，全部的應(yīng)收賬款已在原始交易環(huán)節(jié)繳納了增值稅，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式，不應(yīng)在沒有繼續(xù)發(fā)生應(yīng)稅交易的情況再次重復(fù)繳納增值稅，增值稅體現(xiàn)在商品上(包括其他服務(wù))，債務(wù)人償還的始終是基于購銷債權(quán)形成的債務(wù)，因此保理商通過主張債權(quán)賺取的收益不屬于提供增值稅貸款服務(wù)取得的收益，此類溢價(jià)收益不屬于增值稅征稅范圍，不征收增值稅也合理。
　　
　　觀點(diǎn)二：應(yīng)收賬款在會(huì)計(jì)上是金融資產(chǎn)，但在增值稅上不是金融商品轉(zhuǎn)讓中的金融商品，按照現(xiàn)行增值稅規(guī)定，金融商品轉(zhuǎn)讓是指轉(zhuǎn)讓外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。
　　
其他金融商品轉(zhuǎn)讓包括基金、信托、理財(cái)產(chǎn)品等各類資產(chǎn)管理產(chǎn)品和各種金融衍生品的轉(zhuǎn)讓。稅法對(duì)金融商品轉(zhuǎn)讓列舉的明顯不含“應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓”，再參照浙江省稅務(wù)局答復(fù)，應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓不屬于“金融商品轉(zhuǎn)讓”的范圍，所以應(yīng)收賬款受讓方回款溢價(jià)按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”征稅顯然不合理。
　　
　　觀點(diǎn)三：無追索權(quán)應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓，應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓方在向受讓方融入資金時(shí)并未向其承諾到期本金可全部收回，受讓方最終自己承擔(dān)壞賬風(fēng)險(xiǎn)，本金可能全部收回，也可能部分收回，甚至血本無歸，與“貸款服務(wù)”中的“占用、拆借資金”的意義不同，確實(shí)不屬于“貸款服務(wù)”的征稅范圍，所以個(gè)人覺得溢價(jià)收益按照“貸款服務(wù)”征收增值稅是不合理的。
　　
　　觀點(diǎn)四：應(yīng)收賬款保理與“貸款服務(wù)”中的“占用、拆借資金”的意義不同，從本質(zhì)上更貼近應(yīng)收票據(jù)。票據(jù)貼現(xiàn)的標(biāo)的是應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)收賬款都屬于債權(quán)，將應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的轉(zhuǎn)讓等同起來更貼切。
　　
　　在應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓中，受讓方受讓應(yīng)收賬款后，還可能繼續(xù)轉(zhuǎn)讓該應(yīng)收賬款，形成再保理，實(shí)際和貼現(xiàn)業(yè)務(wù)是類似的，更贊同比照貼現(xiàn)處理，“應(yīng)收賬款”未到期的，貼現(xiàn)息部分按照“貸款服務(wù)”征收增值稅；“應(yīng)收賬款”已到期的不征稅。
　　
　　04、應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)的列報(bào)
　　
　　企業(yè)做了應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)后，根據(jù)重要性原則，并結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)――金融工具列報(bào)》，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表的附注中披露應(yīng)收賬款有關(guān)信息。
　　
　�。ㄒ唬⿲�(duì)滿足金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的披露
　　
　　應(yīng)收賬款保理滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，對(duì)于企業(yè)來說，該項(xiàng)保理業(yè)務(wù)相當(dāng)于出售一項(xiàng)資產(chǎn)。所以，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款的賬面余額減少，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)重要性的原則，按照管理要求，在附注中披露所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款的性質(zhì)、原因、金額以及預(yù)計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響等內(nèi)容。
　　
　�。ǘ⿲�(duì)不滿足金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的披露
　　
　　應(yīng)收賬款保理不滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，仍然在資產(chǎn)類的“應(yīng)收賬款”賬戶進(jìn)行核算。在附注中，根據(jù)準(zhǔn)則，對(duì)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行披露，包括：①所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款的性質(zhì)；②企業(yè)仍保留的與所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的性質(zhì)；③企業(yè)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款整體的，應(yīng)當(dāng)披露所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值和相關(guān)負(fù)債的賬面價(jià)值；④企業(yè)繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款的，應(yīng)當(dāng)披露所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款整體的賬面價(jià)值、繼續(xù)確認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及相關(guān)負(fù)債的賬面價(jià)值。